עמלה שמשלם מעביד לעובד בגין מכירות מוצר שפיתח העובד - מהווה הכנסת עבודה

ערעור על שומת המשיב לשנת המס 2008 במסגרתה סווג תשלום שקיבל המערער מחברת מגל מערכות ביטחון בע"מ (להלן: החברה) כהכנסה ממשכורת בהתאם לסעיף 2(2) לפקודת מס הכנסה [נוסח חדש] תשכ"א – 1961 (להלן: הפקודה), וזאת בשעה שלטענת המערער יש לסווג את התשלום כריווח הון בהתאם לסעיף 88 לפקודה.

עיקרי העובדות הנוגעות לעניין

1. המערער, עובד החברה, המציא ופיתח מערכת בתחום האבטחה מבוססת מערכת DTS, הנקראת DREAMBOX (להלן: המערכת).
2. בהסכם שכותרתו "הסכם שכר עם יורם סגל" שערך עם החברה בשנת 2001 (להלן: הסכם השכר; מע/1) נקבע כי בנוסף למשכורתו יהא זכאי המערער לקבלת סך של 5% ממחזור המכירות של הפעילות החדשה והנוספת להרחבת שוק היעד של מערכת ה-DTS, אך לא פחות מ60,000 ₪ ולא יותר מ-600,000 ₪.
3. משנתגלעה מחלוקת בין הצדדים בנוגע לזכאותו של המערער לתשלום האמור, נחתם ביניהם בשנת 2008 הסכם שכותרתו "הסכם לוויתור על זכות תביעה" (להלן: הסכם הויתור; מע/5ב) במסגרתו ויתר המערער על זכותו לתבוע את החברה בקשר להפרת ההסכם הנטענת על ידו ועל זכויותיו במערכת, וזאת בתמורה לתשלום חד פעמי בסך 308,960 ₪. תשלום זה הוא העומד ביסוד הערעור.

תמצית טענות המערער

4. המדובר בתקבול שניתן למערער במנותק מיחסי עובד ומעביד, דהיינו בגין מכירת נכס, ולפיכך אינו בגדר הכנסת עבודה.
5. הסכם השכר נערך על רקע שאיפתו של המערער להקים מיזם עצמאי, ולאחר שאף קיבל הצעה מחברת הייטק לפרוש מהחברה ולהצטרף אליה. המערער זומן באותו מועד לפגישה עם יו"ר דירקטוריון של החברה והוצעה לו הצעה "שלא ניתן לסרב לה" - להקים "סטארט-אפ בתוך מגל". בשלב זה המוצר הסופי טרם הוגדר, אך הוסכם שהמערער יהיה שותף לפעילות החדשה, ואף שלא נרשמה שותפות באופן פורמאלי, הכוונה הייתה להקים מיזם משותף, שניתן היה להקימו גם במסגרת משפטית אחרת, כגון חברה. החברה בחרה בדרך זו של התקשרות ובאופן זה של תגמול, שכן ביקשה להימנע מלהעניק למערער חלק מהחברה בכללותה. בבקשה לרשום הפטנט על המערכת צוין המערער כממציא וכמי שמבקש זכויות בפטנט.
6. מאחר שהמערער סבר כי הסכם השכר הופר, תבע את החברה, הן בגין זכויותיו במערכת, והן בגין רכיבי שכר שהגיעו לו כעובד, כגון שעות נוספות, עדכוני שכר ובונוסים. העובדה כי תבע גם רכיבי שכר אינה גורעת מטיבה של תביעתו לזכות בנכס.

החברה לא חלקה על זכותו של המערער במערכת אלא אך טענה שהיא אינה בגדר "פעילות חדשה", כאשר בהמשך זנחה אף טענה זו כפי שעולה מההסכם הוויתור.

7. במקביל להסכם זה חתמו הצדדים על הסכם המסדיר תנאי העסקתו של המערער (להלן: הסכם העסקה; מע/5א) והכולל הוראה לפיה שיעור זכויותיו של המערער במערכת יעמוד מעתה על 1.4% (במקום 5%) כאשר רק לאחר 5 שנים, גם אם יפוטר במהלכן, הוא יעביר לחברה את מלוא זכויותיו. שני ההסכמים מלמדים כי המערער מכר למעשה את חלקו במערכת, מכירה שהתפרסה על פני חמש שנים, וזאת תמורת הסכום נשוא הערעור.
8. אין מניעה כי לנישום יהיו שני כובעים, כעובד המקבל הכנסה לפי סעיף 2(2) לפקודה וכשותף ב"נכס" כהגדרתו בסעיף 88 לפקודה. את הכנסתו השוטפת של המערער מהמערכת יש לסווג כהכנסה מעסק לפי סעיף 2(1) לפקודה או כהכנסת תמלוגים לפי סעיף 2(7) לפקודה, הכנסה שבפירות המנותקת מהכנסת העבודה אפילו שהתקבלה מאותו גורם, כאשר בשנת 2008 מכר את "העץ" כולו.
9. העובדה שהחברה ניכתה מס במקור בגין התמלוגים שקיבל המערער כהכנסת עבודה אינה מעלה ואינה מורידה; חברות נוהגות בד"כ באופן שמרני ומנכות את מלוא המס במקור אלא אם ישנה קביעה שונה של פקיד השומה, ואילו המערער לא ידע שעליו לסווג את ההכנסות האלה אחרת ובכל מקרה לא היה לו אינטרס לעשות זאת, שכן בכל מקרה שיעור המס הוא זהה.
10. על היותו של המערער בעל זכויות בנכס ניתן ללמוד מהסכם השכר ונסיבות כריתתו כפי שהעיד עליהם המערער, מהבקשה לרישום הפטנט, מהסכמי שנת 2008 ומהעובדה שהמערער היה שותף לחברה הן בסיכוי והן בסיכון, בהיותו זכאי לאחוזים ברווחי הנכס. המערער היה זכאי אמנם לסכום מינימום שניתן כפיצוי עבור שנות הפיתוח, אולם היה מאבד זכותו לסכום זה אם הפעילות היתה מופסקת, וגם בכך יש אלמנט של שיתוף בסיכון, כאשר לצורך כך יש להביא בחשבון את האלטרנטיבה שעמדה בפני המערער, לעזוב את החברה ולפתח את המערכת באופן עצמאי. מידת יכולתו של המערער להשפיע על החברה מה ייעשה בנכס, אכן הייתה נמוכה אך זאת כפונקציה לשיעור החזקתו הנמוך.
11. על פי הסכם ההעסקה המערער אמנם היה נדרש להשיב את התשלומים בגובה 1.4% ממחזור המכירות אילו היה מתפטר מהחברה בתוך חמש שנים, אך תנאי זה להישארותו בחברה לא היה קיים בהסכם השכר. אין מדובר בתמריץ להישאר בחברה, שכן הדבר אינו עולה בקנה אחד עם העובדה שהמערער זכאי לחלקו בתמורה גם במקרה של מכירת המערכת.
12. יש לסווג את התשלום כריווח הון גם לאור הכלל לפיו "דין הפיצוי כדין הפרצה"; התשלום הנדון פיצה את המערער בגין ויתורו על זכותו בנכס. אילו הסכם השכר היה מנוסח כך שהיה נאמר בו במפורש שהמערער מחזיק ב- 5% מכל הזכויות בנכס, לא הייתה כל מחלוקת שבמסגרת ההסכמים משנת 2008, מכר המערער נכס זה. מכל מקום, המינוח שנבחר "5% ממחזור המכירות" מלמד על אותה כוונה, מה גם שההלכה היא שיש לבחון את מהות העסקה ולא את הכותרת שנתנו לה הצדדים.