ייבוא משקפיים, יישום "מבחן ההשתלבות"; נטל הוכחת טענת "גלגול"

חלק ראשון – פתח דבר; שלוש השאלות בבסיס פסק הדין ותמצית פסק הדין

1. פתח דבר
   • על פסק הדין ועל ייבוא מוצרים בשנת 2015

עניינו של פסק דין זה הוא עתירת התובעות להשבת חיובי מכס בגין מוצרים שיובאו על ידם בשנת 2015. כיצד יש לסווג אותם מוצרים האם כ"משקפיים" או כמסגרות ועדשות – זו שאלה העומדת באחד משלושת בסיסי פסק דין זה. ככלל התובעות טוענות כי המוצרים הם "משקפיים" ומשכך הן פטורות ממכס; הנתבעת טוענת מנגד כי המוצרים הם, כאמור, מסגרות וכן עדשות ומכאן יש לחייבן במכס.

• על חוות דעת מקדימה (פרה רולינג) משנת 2012

לטענת התובעות, המוצרים יובאו לאחר חוות דעת מקדימה (פרה רולינג) שניתן לבקשת התובעת 3 ביום 29/8/2012. התובעות טוענות כי אותו פרה רולינג תקף גם לגבי התובעות 1 ו-2 על אף הבהרה ברורה הרשומה בו; עוד ובמיוחד טוענות התובעות כי אותו פרה רולינג תקף גם בשנת 2015, וגם כאן מובאת הטענה על אף הבהרה הנכללת בו המגבילה את תוקפו לשנה אחת וגם זאת – "בכפוף לשינויים היה ויחולו בדין...".

• על התובעות

התובעות עוסקות במכירת משקפיים בחנויות המנוהלות על ידן ומטעמן העיד מר יעקב הלפרין המשמש כמנהל בשלושתן.

התובעות 1 ו-2 ייבאו מוצרים בגינם הן עותרות להשבת חיובי המכס. התובעת 3 אשר לא ייבאה דבר היא זו שפנתה לקבל פרה רולינג ביחס למוצרים שייובאו.

הנתבעת הכבירה טיעונים על כך שבעת מתן הפרה רולינג לא ידעה על הקשר בין התובעות ואף טענה לבטלות אותו פרה רולינג בשל כך. כפי שיובא להלן – ממילא אין תוקף לאותו פרה רולינג ומשכך תלונה זו, כמו טענות אחרות שהובאו, במלוא הכבוד אינן רלוונטיות.

• הסעדים הנדרשים

התובעות עותרות לארבעה סעדים, כאשר הסעד הרביעי הוא סעד חלופי. הסעדים הנדרשים הם כדלקמן:

• סעד הצהרתי - הצהרה לפיה הסיווג הנכון של המוצרים שיובאו הוא במסגרת פרט מכס מס' 90.04.9000/4, קרי פטורים מתשלום מכס ומכאן הודעות החיוב שהוציאה הנתבעת הן "בטלות ומבוטלות";

• חיוב הנתבעת בסך של 186,283 ש"ח - חיוב הנתבעת בהשבת הסך של 147,697 ש"ח לתובעת 1 וכן 38,586 ש"ח לתובעת 2 ובסה"כ – 186,283 ש"ח. כאן שוב יוזכר כי התובעת 3 לא ייבאה דבר וממילא לא עותרת להשבת תשלומי מכס אותם שילמה;

• חיוב הנתבעת בתשלום פיצוי בסך של 20,000 ש"ח - חיוב הנתבעת בתשלום "פיצוי כללי בגין הפרת חובתה כרשות שלטונית לפעול בתום לב ובשקיפות לצורך יישום כללי הסיווג, כמו גם לאור התנהלותה השרירותית וחסרת תום הלב של הנתבעת, מתוך מטרה אחת ויחידה לגבות מסים שאיננה זכאית לגבות עפ"י חוק". התובעות העמידו דרישה זו על הסך של 20,000 ש"ח.

• סעד חלופי להשבת סכומים ששולמו או ישולמו - לחילופין וככל שטענות התובעות תידחנה, הן עדיין עותרות להורות על השבת הסכומים אשר שילמו "אגב מחאה ו/או ישולמו ע"י התובעות בגין גרעונות עתידיים". לענין זה טוענות התובעות כי פעלו בתום לב, לא מסרו ידיעה שאינה נכונה ולא ידעו ולא יכלו לדעת בנסיבות הענין על קיומו של החסר הנטען. בשל טענות אלה ועוד סבורות התובעות כי הן נכנסות במסגרת שהותוותה "לפי סעיף 3 או לחילופין לפי סעיף 6 (לפי המקרה) לחוק מסים עקיפים (מס ששולם ביתר או בחסר), תשכ"ח – 1968".  

2. שלוש השאלות בבסיס פסק הדין

פסק הדין יעסוק בשלוש השאלות הבאות:

• ראשית, שאלת הפרה רולינג – האם הנתבעת כבולה בפרה רולינג שניתן לפניית התובעת 3 ביום 29/8/2012 ומשכך אינה יכולה לסווג מוצרים אותם ייבאו התובעות 1 ו – 2 בשנת 2015, כפי שסיווגה? כבר מיד ייאמר כי אין לקבל עמדת התובעות לענין זה.
• שנית, שאלת סיווג המוצרים – האם יש לקבל את עמדת הנתבעת לפיה המוצרים הם בגדר מסגרת ועדשות או את עמדת התובעות הטוענות כי סיווגם הנכון של המוצרים הוא כ"משקפיים". לענין זה יש לקבל את עמדת התובעות ולדחות זו של הנתבעת.
• שלישית, שאלת "גלגול" החיוב בתשלום המכס ללקוח הסופי – לטענת הנתבעת, אפילו תתקבל עמדת התובעות הרי עדיין אין להשיב להן סכומים אותם שילמו שכן סכומים אלה "גולגלו" אל הצרכן. כאן ייאמר כי עמדה זו נכונה כמובן, משפטית, אך אין לקבלה בכל הקשור לפסק דין זה.

3. תמצית פסק הדין
   • התייחסות למוצרים שיובאו ואשר הביאו למחלוקת תובא בסעיף 4 לפסק הדין.

• אין לקבל הטענה לפיה הנתבעת כבולה בחוות הדעת המקדימה (פרה רולינג) שניתנה לתובעת 3. חוות הדעת המקדימה סוייגה ממילא לשימוש התובעת 3 בלבד ובכל מקרה הוגבלה לשנה אחת מהמועד בו ניתנה. על כך, על ההבחנה בין "ראיה" לבין "עילת תביעה" ועל המועד בו נעשה הייבוא שבמחלוקת אל מול מועד פקיעת תוקף הפרה רולינג יובא הדיון בסעיף 5 לפסק הדין.

• יש לקבל את עמדת התובעות ביחס לסיווג המוצרים. דיון לענין זה תוך התייחסות למוצר שהגיע בחלקים שלא הורכבו; התייחסות להתווית "מבחן ההשתלבות"; התייחסות לשלב הבדיקה והסיווג; התייחסות לעמדת הנתבעת וכן לטענות ביחס למשקפיים חסרי המסגרת (פריימלס) – כל אלה יובאו בהרחבה בסעיף 6 לפסק הדין על סעיפי המשנה בו.

• החיוב במכס לא הועבר ולא "גולגל" אל לקוחות התובעות, על כך יובא הדיון בסעיף 7 לפסק הדין.

• אין לקבל התביעה לחיוב הנתבעת בתשלום פיצוי כספי בסך של 20,000 ₪, הכל כאמור בסעיף 8 לפסק הדין.

• ארבע הערות לפני סיום וכן סוף דבר המרכז הסעדים להם זכאיות התובעות יובאו בסעיף 9 לפסק הדין.

חלק שני – דיון בשלוש השאלות ובעתירה לחיוב בפיצוי

4. על המוצרים שיובאו
   • התובעות ייבאו לישראל, בהתאם להגדרתם, משקפי קריאה המגיעים באריזה כשהם כוללים מסגרת ובה עדשות פלסטיק ובנוסף לכך זוג עדשות אופטיות התואמות למסגרת שיובאה.

• הנתבעת מתייחסת למוצרים אלה כאל "ערכות המורכבות ממסגרות למשקפיים, שלמות או מפורקות ("פריימלס") אשר לצידן עדשות אופטיות ולעיתים אף עדשות דמה".

• תיאור המוצר אינה שונה בין זה המופיע אצל התובעות לבין זה בו בחרה הנתבעת. דא עקא והנתבעת טוענת כי בפועל מדובר ב"'חלקי חילוף' כלומר במסגרות ובעדשות אשר נמכרות בנפרד ועל כן אין מדובר בערכה או במשקפיים מפורקים".

• המחלוקת בין הצדדים נובעת מכך ש"משקפיים" סווגו במועד הרלוונטי למחלוקת במסגרת פרט מכס 90.04.9000/4 שהוא "משקפיים משקפי מגן וכדומה, לשיפור הראייה, להגנה או למטרות דומות" בעוד מנגד ככל שיסווגו המוצרים כחלפים, כלומר מסגרות ועדשות, במסגרת פרט מכס 90.01, הרי היה מקום לחיובם בתשלום מכס.    

5. טענת הפרה רולינג

• כללי
  • התובעות הציגו פרה רולינג שהופנה ל "רשת 40-90" אשר הוכח כי היא התובעת 3. בהתאם לאותה חוות דעת נקבע כי "ערכה הכוללת מסגרת משקפיים ועדשות אופטיות מתאימות להרכבה במסגרת" היא כזו שיש לסווג בפרט מכס מס' 90.04.9090/5 – ולענייננו בגדר פרק 90.04, אשר יקנה פטור למוצר.

• במהלך הדיון בבית המשפט הקדישו הצדדים טענות רבות לשאלה מה היה המוצר אשר הוצג בטרם מתן חוות הדעת. עוד היתה הפניה לפער בין תוצאת הסיווג אליה הגיע אגף המכס והמע"מ בסניף אשדוד אל מול תוצאה אחרת ומחמירה יותר של אגף המכס והמע"מ – סניף נתב"ג. בסופו של יום טענות אלה אינן דורשות הכרעה וזאת לאור האמור בפסקאות הבאות.

• לגופו של ענין, אין מקום לקבל את גרסת התובעות לפיה הנתבעת מחוייבת באותו פרה רולינג שהוגבל לשנה וזאת בשל שני סייגים אשר הופיעו במפורש על גבי אותה חוות דעת, ובמיוחד בשל הסייג השני שיוזכר להלן.

• כאן יש להדגיש כי לחוות הדעת קדם דף הסבר מפורט המאשש טענות הנתבעת. אך יותר מכך - חוות הדעת המקדימה ניתנת על גבי טופס מובנה וכוללת מלל מועט המחולק בטבלה למשבצות מידע שונות. במרכז הטופס, במשבצת גדולה מופיעות ארבע פסקאות קצרות תחת הכותרת "מידע חשוב".

תיאור הטופס דלעיל והמלל המועט בו נועד על מנת להבהיר כי הסייגים שיובאו להלן אינם כאלה ש"נבלעו" במילים רבות או בין עשרות דפי חוות הדעת, אלא מדובר בסייגים מובנים ובולטים שהיה על התובעות ליתן דעתם אליהם.

• הסייג הראשון בשלו אין לקבל טענת התובעות ביחס לפרה רולינג – ייחוד לפונה
  • בטופס הפרה רולינג במשבצת "מידע חשוב" כללה הנתבעת את המילים הבאות:

"המידע תקף כלפי הפונה בלבד..."

כלומר, חוות הדעת המתייחסת לסיווג של פריט כלשהו רלוונטית רק לפונה עצמו. לכאורה ניתן לתמוה מה טעם מצאה הנתבעת בסייג זה, שהרי סיווגו של מוצר נבחן בהתאם למוצר ולא בהתאם למייבא אותו. כלומר – כאשר מדובר במוצר כלשהו, הרי אחת היא בין אם הוא מובא על ידי התובעת 3 ובין אם על ידי התובעות 1 או 2. עם זאת, כאשר צד שלישי מסתמך על חוות הדעת הרי יש לסייג זה חשיבות ועל כך אסביר בפסקה הבאה.

• על ההבחנה בין 'ראיה' לבין 'עילת תביעה'

לו טענת התובעות 1 ו-2 היתה כי המוצר מסווג באופן אחד עבורן ובאופן אחר עבור אחד ממתחריה, או אפילו עבור חברה אחרת מקבוצתם – הרי היה מקום לדון בטענה זו. טענה זו שייכת למשפחת טענות השוויון בפני החוק ומניעת אפליה. במקרה כזה טופס ה'פרה רולינג' היה משמש כראיה המוכיחה כיצד סיווגו מוצרים בשנת 2012. אך יודגש – השימוש בטופס זה היה על מנת להוכיח הסיווג הנכון ולא על מנת לקבל זכויות מעצם קיומו.

בענייננו – עותרות התובעות 1 ו-2 להתבסס על פרה רולינג שהוא מסמך אותו כלל לא קיבלו וכן מבקשות להשתמש בו לא כ"ראיה" אלא כמסמך היוצר זכות. ניתן לומר שהתובעות 1 ו-2 מבקשות להפוך החלטה פרטית וספציפית לכלל מחייב כולי עלמא וממילא מחייב כלפיהן.

במקרה כזה, של הסתמכות על חיוב פרטני ככזה המחייב כלפי כולי עלמא - יש לבחון תחילה את הוראות אותו טופס ואת החיוב המירבי שניתן להפיק מתוכו. ואכן – מעבר לעובדה שהמידע ניתן לפונה מסוים, הרי הנתבעת הגבילה והבהירה כי אין למידע זה כל תוקף כלפי פונה אחר. כלומר – לא ניתן לקבל את טענת התובעות לפיה הסתמכו על טופס ה'פרה רולינג', כאשר הסתמכות עליו כוללת הסתמכות על סייג המרוקן את תוכנו כלפי צדדים שלישיים.

• הסייג השני בשלו אין לקבל טענת התובעות ביחס לפרה רולינג – הגבלת התחולה לשנה
  • עוד באותו טופס פרה רולינג ועוד במשבצת הממוקדת שהוגדרה - "מידע חשוב", ניתן למצוא הסייג הבא:

"המידע תקף שנה מיום הינתנו, בכפוף לשינויים היה ויחולו בדין הנוגע לסיווג הטובין"

כלומר – בין אם המידע המוקדם רלוונטי לכל התובעות ובין אם לאו, הרי עדיין הוא מוגבל לשנה אחת בלבד. בוודאי המידע מיום 29/8/2012 אינו רלוונטי לייבוא מוצרים בשנת 2015.

• אין לקבל עמדת התובעות וזאת אפילו הייתה מתקבלת טענת התובעות 1 ו-2 לפיה טופס הפרה רולינג תקף כלפיהן, למרות הסייג המגביל אותו לתובעת 3 בלבד.

מנסחי טופס הפרה רולינג ביקשו לא להפקיע מידי הנתבעת את אפשרויות הבדיקה והסיווג השונות מעת לעת ומכאן הבהירו שבכל מקרה לא יהיה למידע הנמצא בו תוקף עם תום "שנה מיום הינתנו".

• התובעות מבקשות לטעון כי מכיוון שלא חל כל שינוי בדין, הרי המידע אודות הסיווג ממשיך להיות תקף גם לאחר שנה "מיום הינתנו". בהתאם לעמדת התובעות, הרי יש לקרוא את הסייג כך הנוסח לפיה המידע יהיה תקף למשך שנה ולאחר מכן ימשיך ויהיה תקף לעד וזאת "בכפוף לשינויים היה ויחולו בדין הנוגע לסיווג הטובין".

אין לקבל את עמדתן של התובעות ואת הצעתן לפרשנות הסייג שנוסח בבהירות ובפשטות. הפירוש הנכון הוא כי מלכתחילה מוגבל המידע לתקופה של "שנה מיום הינתנו" וכי גם תוקף זה של המידע הוא "בכפוף לשינויים היה ויחולו בדין הנוגע לסיווג הטובין". כן ברור כי ככל ויחולו שינויים בדין, הרי אלה יגברו על מידע מוקדם שניתן בהתאם לדין הישן טרם השינוי.  

• סיכום לעניין הסתמכות התובעות על מסמך הפרה רולינג המוגבל שהונפק לתובעת 3

לאור האמור לעיל אין לקבל טענת התובעות בכלל והתובעות 1 ו-2 בפרט, כי הנתבעת מחוייבת בסיווג שונה של המוצרים וזאת בשל הסתמכות על מסמך הפרה רולינג.

6. שאלת סיווג המוצרים - כיצד יש לסווג המוצרים

• פתח דבר

עיקרו של פסק דין זה הוא בסיווג הנכון של המוצרים אותם ייבאו התובעות. אם ננסה למצוא מכנה משותף בטענות הצדדים, הרי נמצא כי אין חולק שיובאו מוצרים כלשהם מהם ניתן להרכיב משקפיים; אין גם חולק על כך שככל שהפריטים שיובאו היו מורכבים "בקלות" ובהתאמה ויוצרים זוגות משקפיים הנמכרים ללקוחות – אזי סיווגם צריך שיהיה בהתאם לסיווג לו טוענות התובעות, קרי כ"משקפיים".

המחלוקת היא בהתייחסות לאירועים שקרו, אם קרו, לאחר שהמוצרים עברו את שערי המכס והגיעו אל התובעות. הנתבעת טוענת, בתמצית, כי המוצרים שאמורים היו להיות מורכבים כמשקפיים, שימשו כ"חלקי חילוף" ומכאן יש לשום אותם מלכתחילה כ"חלקי חילוף".

• הוראות צו תעריף המכס

השאלה כיצד יש להתייחס למוצר אשר מגיע "בחלקים" וכאשר אינו "מושלם" היא שאלה שכיחה שאת התשובה לה נתנו המחוקק ומחוקקי המשנה. לענין זה מתווה סעיף 3(2)(א) לצו תעריף המכס את הדרך בה יש להתייחס לפריטים שהם "בלתי מושלמים" או בלתי מוגמרים". בסעיף זה נקבע כי יש לבחון את המאפיין המהותי של הפריט; עוד ובעיקר נקבע לענייננו כי ההתייחסות לפריט תהא גם אם אותו פריט מפורק או "בלתי מורכב".

וכלשון סעיף הצו (ההדגשות לא במקור):

               "(2) כל התייחסות –

• לפריט בפרט כלשהו יראוה ככוללת התייחסות לפריט זה כשהוא בלתי מושלם או בלתי מוגמר, בתנאי שכפי שמוצג הפריט הלא מושלם או הלא מוגמר, יש לו את המאפיין המהותי של הפריט המוגמר או המושלם;

התייחסות לפריט מוגמר או מושלם או המסווג כמוגמר או כמושלם מכוחה של פסקה זו, תהיה גם אם יוצג כשהוא מפורק או בלתי מורכב"

ומכאן המבחן בנוי משני שלבים בחלקם חופפים וחלקם משלימים – ראשית - יש לבחון האם קיים בערכות, כהגדרת הנתבעת בסיכומיה, את אותו "מאפיין מהותי של הפריט המוגמר", כלומר – לבחון האם בערכות כשהן מורכבות קיים מאפיין מהותי למשקפיים; ושנית - בעת בחינת טענת התובעות יש לבדוק האם הפריטים תואמים למוצר הסופי "כשהוא מפורק או בלתי מורכב". בחינה ובדיקה זו תובא בפסקה הבאה.

• בדיקת המוצר בהתאם לצו תעריף המכס

בדיקת המוצר המיובא בהתאם לצו תעריף המכס מביא לקביעה כי יש לסווגו כ"משקפיים". בדיקה זו תובא בשתי פסקאות המשנה הבאות:

• ראשית - המוצר נושא "את המאפיין המהותי של הפריט המוגמר או המושלם"

המוצר אותו ייבאו התובעות נושא את המאפיין המהותי של הפריט המוגמר - משקפיים. המוצר אינו רק מסגרת, אלא כולל גם עדשות והשלמת הרכבתו תותיר בידי המרכיב מוצר שהוא "משקפיים".

• שנית – כאשר המוצר מוצג כשהוא "בלתי מורכב" - חלקיו מביאים להרכבת משקפיים

במהלך שמיעת הדיון פירטה הנתבעת ההבדל בין מוצר שהוא מפורק לבין מוצר שהוא "בלתי מורכב". בקליפת אגוז ייאמר כי מוצר מפורק הוא מוצר אשר בעברו היה מושלם וטרם ייבואו לישראל פורק לחלקים. הרכבת החלקים תביא למוצר; לעומתו מוצר בלתי מורכב – הוא מוצר אשר לא הורכב בעברו ואשר חלקיו מיובאים. גם כאן הרכבת החלקים תביא למוצר.

כך או כך, אחת היא בין אם המוצר מפורק או בין כבענייננו אם המוצר "בלתי מורכב". משבסופו של הליך הרכבה ניתן להגיע למוצר שהוא משקפיים, הרי כהוראת סעיף 3(2)(א) לצו המכס יש לראות חלקיו כ"משקפיים".

• מבחן נוסף – "מבחן ההשתלבות"
  • כללי

בשורות הבאות יובא מבחן נוסף אשר יתייחס למצבי קצה בהם מוצר מיובא לישראל כשאינו מורכב וכאשר ברור, כבר בשערי המכס, כי לא ישתלב בעסקי היבואן כמוצר מוגמר. מבחן זה ייקרא "מבחן ההשתלבות".

• מבחן ההשתלבות

מבחן ההשתלבות כולל בדיקת התאמת המוצר המוגמר לעסקי הגוף המייבא. ככל שהמוצר המוגמר לא משתלב בעסקי הגוף המייבא, חזקה היא כי מטרת הייבוא שונה ממהותו. ובהתאמה – ככל שהמוצר המוגמר משתלב בעסקי הגוף המייבא, חזקה היא כי מטרת הייבוא היא כמהות המוצר המוגמר.

• הילכת מירון ואופן בדיקת וקביעת הסיווג

פירוט סיווגו של מוצר, כפי שהובא בסעיף 6.3 לעיל, מופיע באופן עקרוני בצורה דומה בהלכה שהותוותה כבר בע"א 2102/93 ‏מדינת ישראל נ' מירון מפעלי תעשיות הגליל (ממ"ת) בע"מ, פ''ד נא(5) 160. בהילכת מירון נקבע כי הסיווג נעשה בשלושה שלבים – ראשית - יש להבהיר את מהות הטובין, תוך הקפדה על בירור טיבם, השימוש שנעשה בהם ותכונותיהם בשעת היבוא זאת על סמך ראיות, חוות-דעת מומחים, התרשמות אישית, ניסיון החיים ושכל ישר; שנית - יש לבחון המשמעות המשפטית של הטובין לאור תכלית החקיקה וכללי פרשנות מקובלים; שלישית - יש לבחון את התאמת הטובין לפרט מכס מתאים.

הכלל הוא כי סיווג המוצר נעשה בהתאם למוצר עצמו ולא בהתאם ליבואן אשר הביא אותו. עם זאת כאשר מוצר מיובא אינו משתלב בעסקיו הרגילים של הגוף המייבא – נכון יהיה לבדוק האם מטרת הייבוא ומהות המוצר אינה שונה מהסיווג הרגיל לו טוענים.

ובמילים אחרות - כאשר מוצר מיובא מגיע בחלקים להרכבה וכאשר המוצר המוגמר אינו חלק מעסקי הגוף המייבא, הרי ניתן יהיה לבחון האם כוונת הייבוא היתה אכן למוצר המוגמר או שמא לעשות שימוש בחלקים שאינם מורכבים.

• יישום מבחן ההשתלבות בענייננו

בתחילת יישום מבחן ההשתלבות ניטול גוף שעיסוקו אינו במכירת משקפי ראיה ומשקפיים בכלל ונניח כי גוף זה מייבא לישראל מוצרים שהם חלקי משקפיים הניתנים להרכבה. במקרה כזה נכון יהיה לומר שהמוצר המוגמר אינו משתלב בעסקי הגוף המייבא. ניתן יהיה גם לחשוד ולהניח, כבר בשערי המכס, כי מהות המוצר המיובא אינה כמהות המוצר המוגמר, ובענייננו, כי הייבוא בדוגמא לעיל לא נעשה כייבוא של משקפיים.

לעומת זאת – ייבוא משקפיים ואף ייבוא חלקים אשר הרכבתם תביא ל"משקפיים" משתלבת לחלוטין בעסקי התובעות. עסקי התובעות הוא מכירת משקפיים ורכישת פריטים שהרכבתם מביאה למוצר הסופי תואמת ומהווה חלק אינטגרלי מעסקי התובעות.

בדיקת מבחן ההשתלבות מביאה, אפוא, אף היא לקביעה לפיה המוצר אשר יובא כשהוא "בלתי מורכב" – הוא משקפיים וכך יש לסווגו.

• הערה נוספת ביחס לשלב הבדיקה והסיווג – שערי המכס
  • השלב בו יש לבדוק ולקבוע הסיווג הוא השלב בו המוצר נמצא בשערי המכס וטרם שוחרר ליעדו. אין לקבל עמדת הנתבעת אשר מניחה כי המוצר המוגמר לא מורכב וכי זה יובא לישראל רק על מנת לשמש כחלפים. אין לקבל עמדה זו המבוססת על הנחה בדבר מכירה בחנויות התובעות – שכן השלב הנכון לבדיקת וסיווג המוצרים היא בשערי המכס ולא לאחר שאלה הגיעו לחנויות התובעים.

• לענין מועד בדיקת סיווג פריטים מסויימים הפנו התובעות לעמדת הנתבעת כפי שהיא מופיעה במקרים אחרים. כך למשל ניתן לראות כי גישת הנתבעת היא לבחון באופן אובייקטיבי סיווגם של מוצרים וזאת "במנותק מן השימוש שעושה בהם בפועל יבואן ספציפי" [ור' תא (ת"א) 12560/98, תשרי מערכות מתקדמות בע"מ נגד מדינת ישראל אגף המכס ומ"מ בית המכס נתב"ג (מיום 31/3/2004)]. כלומר – הבדיקה נעשית על ידי הנתבעת ובמבחני הנתבעת – ללא קשר לשימוש הספציפי שעושה היבואן במוצר.

• הנתבעת בסיכומיה טוענת כי פסק הדין בענין תשרי, למשל, אשר צוטט לעיל – אינו רלוונטי ומפנה לפסק דין מאוחר יותר - תא (ראשל"צ) 1907/09 , ‏ אפקון בקרה ואוטומציה בע"מ נ' מדינת ישראל (אגף המכס ומע"מ) (מיום 4/9/2014). דא עקא והפניה לפסק דין זה אך שומטת הקרקע מתחת לעמדת הנתבעת. ואסביר.

בפרשת "אפקון" הנזכרת לעיל יובאו לישראל מטפים, כאשר התובעת שם עתרה לסווגם כחלק ממערכת כיבוי אש. עתירת התובעת שם נעשתה ללא שהוצגו פרוספקטים, שרטוטים והסברים לבניית מערכת כיבוי האש. וחשוב מכל - הייבוא נעשה באופן עצמאי והנתבעת, שלטונות המכס, סיווגו את המטפים כפי שהם בשערי המכס ולא כפי שהם עשויים להיות מורכבים במפעל התובעת.

כלומר – דווקא פרשת אפקון אליה מפנה הנתבעת מוכיחה באופן חד משמעי כי מבחן הסיווג הוא בדיקת המוצר בשערי המכס עצמו ולא בחינת אפשרויות שימוש של הגוף המייבא. ומן הכלל אל הפרט – מבחן סיווג המשקפיים אשר יובאו בחלקים להרכבה כפי שהוא בשערי המכס מביא לסיווג המוצר כ"משקפיים".

כאן המקם לציין כי נתתי דעתי לכך שפסקי הדין שצוטטו לעיל הם של הערכאה הראשונה ומכאן אינם מחייבים ואף אינם מנחים. אך הם קיימים. פסקי הדין קיימים ומלמדים על הדרך הנכונה והעקבית בה יש לנהוג בעת סיווג מוצרים.

• זאת ועוד – גרסתה העובדתית החלופית של הנתבעת נותרה ללא בסיס; בנוסף – גם גרסת הנתבעת מביאה לקביעה לפיה יובאו לישראל "זוגות משקפיים"
  • טענות הנתבעת בדבר מכירת המשקפיים שיובאו כחלפים בלבד לא ניצבו על קרקע יציבה. בפני בית המשפט עמדה עדותו של נציג התובעות ומנגד לא עמדה כל הוכחה חד משמעית לפיה המוצר מיובא בהגדרה כחלקי חילוף.

• גם בסיכומיה טוענת הנתבעת כי העדשות המיובאות "אשר מצורפות לכל ערכה" אינן נמכרות בהכרח עם המסגרת, אלא עוברות "למלאי האדיר" של התובעות. הנתבעת עוד הוסיפה הנחה, לא מבוססת בשום חוות דעת, כי "ספק בעיננו אם העדשות נמכרות כלל ללקוחות. לכל לקוח מותאמות עדשות בהתאם לסוג פגם הראיה ממנו הוא סובל". הנחה "מקצועית" זו שהובאה מהפה ולחוץ נותרה כפי שהיא. יתומה מהוכחה.

• דווקא נציג התובעות הוא זה אשר הודה והבהיר כי לחלק מהמשקפיים עדשות דמה למדידה המגיעות יחד עימן וכי מעבר לכך קיימות עדשות מותאמות. אין בכך דבר. כאן המקום לציין ולהדגיש כי אפילו יוכח כי המשקפיים אכן מוצגות אך ורק עם עדשות הדמה שיובאו עימן – הרי אין בכך כדי לשנות הסיווג כ"משקפיים". על כך בפסקה הבאה.

חשוב להדגיש ולציין – קיבלתי טענת התובעות לפיהן ייבאה המוצרים להרכבה ואלה הורכבו כמשקפיים. עוד קיבלתי הטענה לפיה בדיקת סיווג הנכס נעשית בשערי המכס ולא בהתאם לשימוש מאוחר. ואולם - אפילו הוכיחה הנתבעת עובדתית את גרסתה הנוגדת ואפילו רשאית היא לסווג מוצרים בהתאם לשימוש המאוחר, הרי המצב הוא כדלקמן:

• המשקפיים מיובאים כשהם בחלקים להרכבה וכוללים עדשות דמה ועדשות רגילות; (2) המשקפיים מורכבים;( 3) המשקפיים המורכבים כוללים עדשות דמה וכן אפשרות להרכבת עדשות ראייה.

בכל אלה אין כל רבותא. משקפיים מיובאים עם עדשות דמה למדידה ועדשות ראיה – הן משקפיים לכל דבר וענין. אפילו יוכח כי בסופו של הליך מלוטשות לכל לקוח עדשות אישיות ואילו עדשות המשקפיים שיובאו כלל לא עושים בהם שימוש – הרי עדיין אין בכך כדי לקבוע כי המשקפיים שיובאו משמשות אך ורק כ"חלקי חילוף".

• התייחסות לטענות הנתבעת כנגד המשקפיים חסרי המסגרת ("פריימלס" - Frameless)
  • חלק מזוגות המשקפיים שיובאו הם משקפיים ללא מסגרת אשר כונו משקפי פריימלס. ביחס למשקפיים אלה טוענת הנתבעת כי הרכבתם מורכבת ומסובכת ומשכך אין לסווג את חלקיהם הלא מורכבים כמוצר הסופי, קרי כמשקפיים.

• הנתבעת מפנה אל הנחיות הסיווג באמנת בריסל (GRI) אשר קובעות כי על הרכבת החלקים להיות בחיבור פשוט. חשוב לציין כי במסגרת "חיבור פשוט" נכלל גם ריתוך או סמרור. הוראה 2(א)(7) להוראות הסיווג כפי שהן מתוך אמנת בריסל תורגם כך (ההדגשות לא במקור; סימני הפיסוק והניקוד - במקור):

"לענין הוראה זו "פריטים המוצגים כבלתי מורכבים או כמפורקים" משמעו פריטים שאת חלקיהם יש להרכיב על ידי אמצעי חיבור פשוטים (ברגים אומים וכד'), או על ידי סימרור או ריתוך לדוגמא ובתנאי שרק פעולות הרכבה מעורבות.

לא תילקח בחשבון מורכבות פעולת ההרכבה ושיטותיה. אולם המרכיבים לא יעברו תהליך עבוד נוסף להרכבת הפריט המוגמר"

כלומר – אפילו מדובר בפעולת הרכבה "מורכבת", עדיין השאלה שתיבחן היא האם מדובר ב"חיבור פשוט" הנעשה, בין היתר בסימרור או ריתוך ואילו "מורכבות" פעולת ההרכבה "לא תילקח בחשבון".

• כפי שהובהר ביחס למשקפי הפריימלס – חיבור העדשות נעשה על ידי מכשיר מיוחד ("פלייר" בלעז) לחירור חורים בעדשה ושבלונה מיוחדת בה יש להציב את העדשות והמסגרת.

הנתבעת טוענת כי אין מדובר ב"הרכבה פשוטה" (כך בסיכומיה) ולכן לטעמה ההרכבה אינה תואמת להוראות הסיווג המופיעות באמנת בריסל.

• אין לקבל את טענות הנתבעת לפיה אין מדובר ב"הרכבה פשוטה" ומשכך משקפי הפריימלס אינם יכולים להיות מסווגים כמוצר אשר הגיע בחלקים שאינם מורכבים. אין לקבל את טענות הנתבעת בשל שניים:

• ראשית - במלוא הכבוד, ההרכבה המתוארת למשקפי הפריימלס היא הרכבה פשוטה ביותר המביאה לחיבור פשוט. ההרכבה כוללת מסמור העדשות למסגרת באמצעות מכשיר החודר את העדשות. בדיוק כפי שמסמר חודר דרך לוח עץ. בודאי פשוט יותר מריתוך חלקי ברזל.
• שנית ועיקר – הנתבעת טוענת לכך שהליך ההרכבה הוא "מורכב" וכי אין מדובר ב"הרכבה פשוטה". ואולם בהתאם להוראות הסיווג הרי "לא תילקח בחשבון מורכבות פעולת ההרכבה ושיטותיה". אפילו היה מדובר בהרכבה שאינה פשוטה, הרי זו אינה רלוונטית ומרכיביה אינם חשובים. החשובה והנכונה היא הבדיקה האם מדובר ב"חיבור פשוט" ובענייננו החיבור הוא "חיבור פשוט" שמעשה באופן של מיסמור כפי שתואר לעיל.
  • סיכום לעניין סיווג המוצרים המיובאים

מכל האמור לעיל עולה כי יש לסווג המוצרים אשר יובאו על ידי התובעות כמותר המוגמר שהוא "משקפיים" ומכאן סיווג בפריט בפרק 90.04.

7. שאלת "גלגול" החיוב במכס על לקוחות התובעות
   • כללי

הנתבעת מפנה לכך שגם לו תתקבל עמדת התובעות הרי עדיין הן אינן זכאיות להשבת תשלומי המכס אלא אם הוכיחו כי הטובין אשר נמכר לא כלל את תשלום המכס. ובמילים אחרות – ההשבה תעשה רק ביחס לטובין שלא נמכר או טובין שנמכר ואשר הוכח שחיוב המכס לא "גולגל" אל רוכשי המוצר.

עמדה נכונה זו של הנתבעת מבוססת על סעיף 6 לחוק מיסים עקיפים (מס ששולם ביתר או בחסר), תשכ"ח – 1968 הקובע במילותיו ביחס ל"גלגול" כי השבת תשלום היתר ייעשה אם יוכח כי "היתר לא נכלל במחיר שהקונה שילם".

• חוות דעת מטעם התובעות

התובעות הוכיחו, באמצעות חוות דעת של רו"ח טל מטעמם, כי לא היה שינוי במחירי המחירון של המוצרים בין התקופה בה המוצרים לא חוייבו במכס לבין תקופה מאוחרת בה המוצרים חוייבו. לחוות הדעת צורפו גם אסמכתאות שונות ביחס למכירת מוצרים.

הנתבעת מטעמה לא הציגה כל חוות דעת, לא בדקה את מחירי המוצרים על ידה ואף לא הציגה חוות דעת נגדית מצוצמצמת וממוקדת שתתמודד רק עם הנתונים והמסקנות שהציג רו"ח טל מטעם התובעות.

די בהעדר חוות דעת מטעם הנתבעת, אל מול חוות דעת מבוססת מטעם התובעות כדי לקבל את עמדת התובעות. לענין זה אפנה גם אל ע"א 1723/06 (מחוזי ת"א) ראפ בע"מ נגד מדינת ישראל – בית המכס אשדוד (מיום 12/5/2008). זאת ועוד – השאלות והתמיהות שהציגה הנתבעת, לרבות בסיכומיה – אין בהם כדי לעקר את חוות הדעת מתוכן, ועל כך בפסקה הבאה.

• על טענות הנתבעת

הנתבעת מעלה תהיות ושאלות ביחס לחוות הדעת אותה הציגו התובעות. תהיות אלה לא הבשילו לטענות של ממש ולא חתרו תחת בסיס חוות הדעת מטעם התובעות. הנתבעת טענה למשל כך:

• הנתבעת טענה כי רו"ח טל מטעם התובעות התייחס למחירי המחירון אך לא למחירי המכירה בפועל. לטענת הנתבעת – מחירי המכירה בפועל כוללים הנחות ניכרות ומשכך אין רלוונטיות למחיר המחירון.

אין לקבל טענה זו של הנתבעת . ראשית – ככל שאכן ניתנות הנחות והבסיס להן הוא מחיר המחירון הרי ממילא העדר השינוי במחירון מתבטא גם בהעדר שינוי בהנחות. ודוק – כאשר ניתנת הנחה בשיעור מסויים ממחיר מחירון וכאשר נקבע בחוות הדעת כי מחיר המחירון לא הושפע מחיוב המכס – אזי גם ההנחה אינה מושפעת מחיוב זה; שנית – נתתי דעתי לטענה לפי שיעור ההנחה משתנה בין מוצר לנוצר, כלומר – מחיר המחירון נותר בעינו ואולם תשלום המכס מוצא ביטויו בשיעור ההנחה. לפי טענה זו של הנתבעת – מוצרים אשר שולם בגינם מכס בהתאם לסיווג החדש זכו להנחה בשיעור נמוך ממוצרים אחרים. טענה זו נטענה בעלמא, ללא כל הוכחה וללא אפילו ראשית ראיה.

• עוד טענה הנתבעת כי חוות הדעת התייחסה למחירי המכירה ללקוח הסופי ואולם חלק מהמוצרים נמכרו בין התובעות לבין עצמן וליתר דיוק – על ידי התובעות 2 ו-3 שרכשו מוצרים מהתובעת 1. הנתבעת טוענת כי בהעדר נתונים לגבי מכירות אלה לא ניתן לדעת האם המכס לא "גולגל" אל התובעות 2 ו-3.

אין לקבל טענה זו. ראשית - משנקבע כי מחיר המחירונים לצרכן לא השתנו, הרי מסגרת המחיר לא השתנתה ומכאן ניתן להניח כי גם המכירה הפנימית על ידי התובעת 1 לא כללה "גלגול" תשלומי המכס. ההנחה הנכונה היא כי ככל ומחיר המחירון ללקוח הסופי לא השתנה, אזי גם חיוב פנימי בין התובעות לא השתנה; שנית – שוב ייאמר כי הנתבעת לא עשתה דבר כדי להציב בדל ראיה או פיסת בסיס לטענותיה. אין די בהשערות ושאלות כאשר מוצגת חוות דעת מקצועית מטעם התובעות. ניתן היה, לו האמינה הנתבעת בטענותיה, לקדם את שלב התהיות לכדי פעולות בדיקה של ממש. כך לא נעשה.

• הנתבעת טענה כי חוות הדעת לא כללה הפרדה למלאי של לפני שנת 2015 ולכזה שלאחריה. במלוא הכבוד, טענה זו דווקא תומכת בעמדת התובעות. ככל שאכן לא היה שיוני במחיר לצרכן וזאת ללא הבחנה במלאי שנוצר לפני 2015 או אחריו, הרי זו ההוכחה שלא היתה כל הבחנה בחיוב בגין מלאי של חיוב המכס טרם ועובר לסיווג החדש ובין חיוב בגין מלאי שנרכש לאחר הסיווג החדש.

• הנתבעת טענה כי התובעות לא הציגו את עלויות התפעול שלהן וכי אפשר ואלה השפיעו על מחירי המכירה. כך ממש נטען. הרציונל של טענה זו היא כי אולי לא היה שינוי במחירי המוצרים, אך בפועל היה שינוי בעלויות התפעול וכי ללא ידיעה אודות עלויות התפעול לא ניתן "לבחון את הטענה ברצינות אם המכס גולגל או לא" (כלשון הנתבעת בסיכומיה).

טענה זו מוטב היה אלמלא הועלתה. טענה זו מסגירה גישת הנתבעת לפיה כל תחשיב, כל חוות דעת וכל עובדה שהיתה מוצגת היתה נתקלת בהתנגדות מטעמה. טענה זו מסגירה הגישה לפיה אפילו יוכח שאין שינוי במחיר – הרי יש לבחון עלויות תפעול, הכוללות כשלעצמן עלויות נוספות. כלומר – לגישת הנתבעת כל הוכחה לפיה התובעות לא "גלגלו" עלות המכס היא כזו ש"לא ניתן לבחון ברצינות" (כלשונה) שכן אפשר והתובעות הפחיתו עלויות אחרות, אך לא שינו מחר המוצר ומשכך (לגישתה המוטעית של הנתבעת) ברי כי גלגלו את חיוב המכס.

• הנתבעת טענה כי "לתובעות אחוזי רווח אדירים על טובין, המגיעים ללמעלה מ – 1000%". הנתבעת מוסיפה ומציינת בטענותיה כי עלות מסגרת היא 5$ ואילו מחירון התובעות הוא 499 ש"ח. מכאן הגיעה הנתבעת בדרכה הלא ברורה למסקנה/קביעה לפיה – "מדוע, אם כן, שהתובעת תבחר לא לגלגל דווקא את המס על הצרכנים, כשברור לחלוטין כי אף אם תגלגל את המס לא יפגע הדבר במכירותיה?"

אין לקבל טענה זו של הנתבעת ומבחינתה חבל שנטענה. טענה זו חרב פיפיות היא שכן היא מוכיחה ומשכנעת עד כמה חיוב המכס דווקא לא גולגל אל הלקוח הסופי. ויודגש – כאשר ממילא מרוויחות התובעות "למעלה מ – 1,000%" וכאשר ממילא מחיר המוצר כה נמוך ואפסי, דווקא במקרה כזה ניתן להבין מדוע לא גולגל חיוב המכס הזניח אף הוא אל הלקוח. כאשר בעל עסק ממילא מרוויח מעל 1000%, הרי ניתן לקבל טענתו לפיה לא חייב את לקוחותיו בחיוב משני למוצר – הוא חיוב המכס.    

• סיכום לעניין "גלגול" חיוב התשלום במכס אל הלקוח

מכל האמור לעיל עולה כי יש לקבל טענת התובעות לפיה בגין מוצרים אשר נמכרו לא "גולגל" חיוב המכס אל הלקוח.

8. אין לקבל התביעה לחיוב הנתבעת בתשלום פיצוי כספי בסך 20,000 ש"ח

התובעות עותרת לחיוב הנתבעת בתשלום פיצוי בסך של 20,000 ש"ח בשל התנהלות בחוסר תום לב ובשקיפות לצורך יישום כללי הסיווג, כמו גם לאור התנהלותה השרירותית וחסרת תום הלב של הנתבעת, מתוך מטרה אחת ויחידה לגבות מסים שאיננה זכאית לגבות עפ"י חוק.

אין לקבל דרישה זו של התובעות, לא מבחינה עקרונית ואף לא מבחינה מהותית.

יש להיזהר בחיוב הרשות בשל פעולות מינהליות של עובדיה. התובעות אכן הפנו לכשלים שנפלו בסיווג המוצרים וכן הפנו להבדל בין הסיווג כאשר זה נעשה על ידי אגף המכס אשדוד אל מול אגף המכס בנתב"ג - לפחות עד לשלבים הסופיים הרלוונטים לתביעה. התובעות גם הפנו להתנהלות הנתבעת בכל הקשור לשמירת המוצרים שהוצגו בהליך הפרה רולינג וכן להתנהלות ביחס לסיווג ובניהול ההליך. כל אלה מצאו דרכם, ככל שהיו רלוונטים, אל תוצאתו הסופית של פסק הדין.

חיוב נפרד בשל חוסר תום לב ובשל הטענות האחרות שהועלו מחייב הוכחה נפרדת לפיה הפעולות אכן נעשו בחוסר תום לב ובשרירות – והוכחה כזו לא נעשתה. התנהלות קשוחה וקפדנית של נושאי משרה ואחראים מטעם המדינה אינה בהכרח "חוסר תום לב". ככלל התנהגות קפדנית עשויה לסייע לאינטרס הציבורי ואין לרפותה ולהחלישה בדרך של חיוב בתשלום פיצויים.

חלק שלישי – הערות לפני סיום וסוף דבר

9. ארבע הערות לפני סיום
   • ראשית - התובעות טענו להרחבות חזית שונות של הנתבעת. בכל הקשור להכרעות שהובאו לעיל – הרי אין מדובר בהרחבת חזית. הטענה לפיה הסיווג עד שנת 2015 היה שגוי וכן נימוקים לענין הסיווג החדש הופיעו בכתב ההגנה. אמנם הפירוט בתצהיר הנתבעת וכן בסיכומיה נרחב יותר ואולם לצורך הענין די באמור בכתב ההגנה כדי ליצור בסיס לחזית במסגרתה הועלו טענות הנתבעת.

• שנית - הנתבעת טענה לכשל של התובעות להוכיח התאמה בייבוא 4040 ערכות משקפיים, באחד מאירועי הייבוא. לענין זה אני מקבל הבהרות התובעות אשר הפנו לכך שאין כל בסיס לטענת כשל זו וזאת על בסיס תרשומת שערכה הנתבעת (באמצעות מר שטיינברג) על גבי הרשימון הרלוונטי וכן עדות נציג הנתבעת (מר גולדמן) בע"מ 134 לפרוטוקול, שורות 30-32.

• שלישית - התובעות טוענות להגיון שמאחורי חיוב במכס ולכך שממילא אין ייצור מקומי עליו המכס אמור להגן ומכאן אין לחייב במכס.

אין לקבל טענה זו. אכן הגנה על ייצור מקומי הוא אחד מיסודות החיוב במכס, אך גם בהעדר יסוד זה אפשר ויקום חיוב בתשלומי מכס. ובמילים פשוטות – העדר ייצור מקומי של מוצר מסויים לא מאיין, מיניה וביה, חיוב במכס של אותו מוצר ככל שהוא מיובא לישראל.

• רביעית - להשלמת התמונה ייאמר כי הנתבעת טענה בתחילה להתיישנות חלק מדרישות התשלום, אך חזרה בה מטענה זו במהלך הדיון.

10. סוף דבר

מכל האמור לעיל אני קובע כדלקמן:

• הסיווג הנכון של המוצרים מושא תביעה זו הוא במסגרת פרט מכס מס' 90.04 ומכאן יש לבטל הודעות החיוב שהוציאה הנתבעת בגין סיווג אחר;

• אני מחייב את הנתבעת בתשלום הסך של 147,697 ש"ח לתובעת 1 בתוספת הפרשי הצמדה וריבית כחוק מיום 21/12/2015 ועד למועד התשלום בפועל;

• אני מחייב את הנתבעת בתשלום הסך של 38,586 ש"ח לתובעת 2 בתוספת הפרשי הצמדה וריבית כחוק מיום 21/12/2015 ועד למועד התשלום בפועל;

• בנוסף תישא הנתבעת בהוצאות התובעות ובשכר טרחת עו"ד בסך כולל לשני החיובים (הוצאות ושכ"ט) בסך של 35,000 ש"ח בצירוף הפרשי הצמדה וריבית כחוק ממועד פסק הדין ועד למועד התשלום בפועל.

ניתן היום, כ' ניסן תשע"ח, 05 אפריל 2018, בהעדר הצדדים.